不能上市公司对于上市公司关联交易风险，上市公司关联交易的审计风险控制方法

不能上市公司对于上市公司关联交易风险

摘要：在进行风险评估的时候，正确地鉴别和分析关联方关系，找出关联交易中的重大错报事项，已成为审计实务中的一个重要环节。文章借鉴国内外关联交易审计风险研究成果，分析了关联交易在审计过......接下来具体说说上市公司关联交易的审计风险控制方法

上市公司关联交易审计风险论文

一、我国上市公司关联交易审计风险的成因分析

（一）重大错报风险方面的成因分析1.关联交易形式多样上市公司的规模一般会较大，所经营的业务也经常是多元化的，涉及的业务范围较宽泛，这些都给关联交易创造了可供隐藏的环境。为了保障大股东的权益，在广泛经营业务中利用隐蔽的手段进行关联交易，然而这些关联交易却会侵害广大中、小股东的权益。近几十年来我国经济飞速发展，关联交易的形式越来越多样化，有些关联交易与新旧经济业务混杂在一起，给审计工作带来了难度，同时也增加了审计风险。2.关联交易定价不规范上市公司和非关联方在交易中通常是按照公允价进行交易，但是上市公司和其关联方进行交易时定价就会比较灵活，经常采用协议价，然而协议价往往会比公允价高或者是比公允价低。在交易过程中，交易价格往往是交易的重点内容，交易价格是否公允直接决定了交易是否公平。我国企业会计准则早已把公允价值作为计量属性，同时在《企业会计准则第36号——关联方披露》（下称“36号准则”）中也规定了企业应该对外界披露关联交易的定价方法，但是我国颁布的企业会计准则中并没有明确提出我国上市公司关联交易的定价方法和标准，也未明确法律禁止的定价方法。不完善的规定不仅不能监督制约上市公司的关联交易，还有可能给上市公司的关联交易提供方便，也给注册会计师的审计工作带来更多的风险[2]。3.关联交易双方地位不平等在关联交易事项中，交易的双方通常都是*法人，彼此间的法律地位都是平等的。但是由于交易双方，也就是关联方之间存在影响、被影响以及控制、被控制的关系，这种关系使双方地位不再平等。有时为了实现特定的目的，比如操纵盈余、改善报表所显示的经营状况，上市公司会运用它所掌握的影响力或者控制权来操纵交易，使交易不再公平。4.公司治理和内审监督机制不健全公司治理的好坏对于上市公司十分重要，如果上市公司的公司治理很完善，就可以带动企业形成一种正向的的激励约束机制，就会使股东大会、董事会、监事会以及经理层在有效开展工作的同时能够彼此制衡。但是，事实上，我国上市公司的公司治理结构往往不尽如人意，很多上市公司的董事会、监事会形同虚设。另外上市公司的内部审计部门也不够健全，比如内审部门的*性差、监督制度不够完善，从而导致非公允的关联交易经常发生。公司治理不健全和内审监督不完善都会引起关联交易审计风险的增大。

（二）检查风险方面的成因分析1.会计师事务所和注册会计师的*性不足注册会计师的审计工作本应该客观、公正、*，但是在现实情况中往往很难做到。首先，对上市公司进行审计的会计师事务所是由被审计单位聘用的，如果被审计单位对会计师事务所的审计工作不满意，下一年有可能就不会让该会计师事务所继续审计。这就是被审计单位与会计师事务所的雇佣与被雇佣关系，这种雇佣关系往往会对审计工作的客观、公正、*产生影响。其次，有些会计师事务所有帮助企业处理账务的业务，如果事务所过多地干预被审企业的日常业务，就会使事务所和企业的利益关系更紧密，这种情况下审计工作就不再具有*性，也更不再客观、公正。当被审计单位存在重大的错报、漏报时，会计师事务所里的审计师会倾向于忽视这些错报和漏报，就增加了审计工作的检查风险。2.关联方及关联交易难以准确认定要想准确认定关联交易，就要先准确认定关联方，因为只有明确了哪些公司是关联方，才能准确界定关联方交易。“36号准则”中指出：“一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或者两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方”[4]。究竟怎样判断一方可以控制另一方、一方对另一方有重大影响呢？除了要按照相关规定外，还需要注册会计师根据自己已有的经验做出判断，这样不仅给审计工作增加了难度，而且增加了审计风险。关联方关系存在争议的情况下，相应的关联交易也很难把握，有时使用一般的审计程序不太容易识别，这也就变相提高了上市公司关联交易审计的检查风险。3.注册会计师获取信息不充分通常情况下，上市公司披露关联交易时仅披露出上市公司与关联方的关系、经营性质、法人代表、主营业务等，对具体交易的情况，比如交易的价格、交易金额等信息却不披露。即使披露出来，也不会披露得十分详细。另外，上市公司通常不会主动全面披露隐秘的关联交易，这些都使注册会计师很难全面了解交易相关情况。因此，公司披露中片面、模糊的关联交易传达的信息对于审计师来说不够充分，这也就增加了注册会计师的检查风险。

二、我国上市公司关联交易审计风险控制对策

（一）重大错报风险的控制对策1.健全关联方交易披露的法律法规针对企业关联方交易中法律法规、制度准则等方面存在的问题，国家应进一步完善与企业关联方交易相关的会计、审计现有的相关法律、法规。“36号准则”对于关联方的具体分类和关联方交易具体规定方面还有些不足。而美国《财务会计准则公告第57号》将关联方定义为：“某一企业所涉及的各方,其中一方有能力对其他各方实施重大影响，或者控制其他各方的管理和经营决策，从而达到防止交易中的一方或多方完全追求自身单独利益的程度”[5]。我国可以根据自己的实际情况，有选择地参考美国的定义方式来完善“36号准则”，规范对关联方的认定。2.准确判断关联方交易价格关联方交易审计中比较难把握的问题之一就是交易的定价问题，这也是隐含风险最大的问题。审计人员觉察企业交易的价格不公允时，应该把交易价格和市场上的公允价格或者企业对外销售时的价格对比，如果价格差比较大就应该重点关注。相关法律部门应制定具体准则明确要求企业披露关联交易中的定价政策、非关联交易定价和市场价格等，这样做的目的是让注册会计师更好地判断关联交易价格是否公允，进而判断关联交易是否公平。3.改善公司治理结构及内控制度我国上市公司的公司治理仍存在很多问题,然而公司治理又会影响其他问题，经常会牵一发而动全身。为了规范我国上市公司的关联方交易，其中一条就是完善上市公司的公司治理情况，比如完善股权结构、完善投票表决制度、建立审计委员会等,通过这些完善来减少关联交易的发生。同时，会计师事务所控制审计风险的一个重要保障就是建立良好的内部运行机制,强化内部控制制度。审计人员应该加强对被审单位的内部控制制度的了解，因为被审单位的内部控制制度肯定会存在某些缺陷，而审计人员对企业内部控制制度可信赖度把握不准就会产生审计风险。4.加大对上市公司违规行为的惩罚力度相关的监管部门要研究并制定合适的惩罚措施和惩罚力度，比如可以进一步完善相关的法律法规，同时赋予监管部门相应的权力，对于关联交易披露不规范的行为，就要对该上市公司相关负责人及企业进行处罚，这样就可以督促上市公司严格披露关联交易的相关信息。曾经有学者研究在关联交易中，监管部门和上市公司管理层的博弈，研究结果是监管部门的监管频率越高、惩罚力度越大，上市公司违规进行非公允关联交易的可能性就越小[6]。

（二）检查风险的控制对策1.保证会计师事务所和注册会计师的*性要改变上市公司和会计师事务所雇佣关系的弊端，增强会计师事务所的*性，可以用公开招标的方法选择审计的事务所。也可以在事务所行业内相互监督互查，行业内对会计师事务所的*性以及注册会计师的审计质量进行相互监督检查，以形成行业自制的机制。可以成立专门的监督管理机构，由该机构制定规章制度来约束会计师事务所和注册会计师，以提高其*性。2.辨析关联方交易，谨慎选择客户会计师事务所要在承接审计业务之前，就了解被审计单位及其环境，明确关联方及其关联交易，谨慎选择客户，要保持高度的*性，保持谨慎的态度，评估企业董事会、监事会、管理层的可信赖度，并且进行风险评价，当出现风险过高的情况，应当谨慎判断是接受该项业务还是拒绝该项业务。同时，不管是在审计的计划阶段,还是审计的实施、报告阶段,注册会计师应该和管理部门维持良好有效的沟通。对于关联方交易应考虑被审计单位的阐述和申辩，对有争议的问题要进行进一步的分析判断，这样既能找到被审计单位的问题所在，也能控制审计风险。3.正确选择审计程序和方法目前，很多会计师事务所所采用的审计方法对于有效控制审计风险还是有一定的难度，这就要求审计人员选择正确的审计方法和审计程序。首先，关联交易的形式越来越复杂，在实际工作中，注册会计师可以采用专门的审计程序来识别交易是否是关联交易。其次，没有一种审计方法能够保证审计信息绝对准确，所以在审计活动中审计人员应该交叉使用各种审计方法，从而获得更加充分，更加可靠的审计证据，更能够有效降低审计风险。

上市公司关联交易的审计风险控制方法

摘要： 随着资本市场的活跃，带来了我国上市企业数量的增多和类型的多样化，以及关联方交易数量的不断攀升。但由于关联方交易本身隐蔽复杂形式多样等特性，给上市企业提供了一定的财务舞弊空间，部分企业利用关联方交易舞弊来牟利，给我国社会发展造成了恶劣影响。为遏制这一舞弊势头，降低关联方交易的审计风险，就有必要改进审计方法，及时发现问题查处问题，阻止企业利用关联方交易舞弊来牟利。

关键词： 会计审计；上市公司；关联方交易；审计风险

近几年，上市企业关联方交易问题在国内的关注程度显著提高，不正当的关联交易会为企业的股东造成严重的经济损失，对于社会发展而言，也将会因为不正当关联交易而产生极为严重的负面作用。关联交易审计的风险逐步增加，且具有相当大的不确定性，是当前我国审计部门最头疼的问题。降低关联方交易的审计风险需要注册会计师在审计方法上进行改进。

一、实施特定的关联

交易审计程序，准确识别其审计风险计划审计过程中，上市企业关联方交易审计的关键就在于同关联方间的交易及关系建立且系统的认知，这是因为上市企业大都会存在这一方面隐瞒或错报的情况。因此这一过程中，注册会计师应首先针对上市企业同关联企业间的关系建立起正确的认识，具体落实环节共包括以下几个方面：对原来的年工作底稿进行核查，对上市企业关联方关系以及当前情况进行明确；同相关管理人员或董事会成员进行同上市企业合作企业间的隶属关系存在与否的问题进行了解；对被审计企业该年间的所有重大经济行为及投资方案进行探究，全面了解关联企业同上市企业两者间的关联；如有需要还可借助股东大会会议记录或所得税报表进行审计情况的了解。在针对关联企业做出全面了解后，注册会计师应该就上市企业的所有关联企业进行列表，从以交易金额为首的各个角度入手，对资金重组、交易往来以及商品购销等方面进行更为深入的审查。

关联交易识别的重点就在于注册会计师应始终以专业眼光冷静的进行问题分析，依照“实质重于形式”的理念进行关联交易的深入审查。审计程序执行过程中，注册会计师必须对以识别完毕的关联交易进行再次复查，便于更好的识别关联交易中的潜在风险。主要集中在下列四个方面：首先，全面搜寻审计证据，着重观察上市企业组织关联交易的最终目标，例如，审计对象是否希望通过关联交易而将股价维持在一个更高的水平上进而实现收益最大化的目的、是否存在交易内容简答交易对象单一的问题、后备资金力量是否充裕等等；其次，对关联交易参与主体以账目资金为代表的各个方面进行反复审核；再次，审查实践过程中，审计执行人员必须全面关注上市企业股份变动，对财务报表权益项目的变动是否正常进行检验；最后，重视正常开展但合理性不足的关联交易，应针对会计报表附注上标记的上市企业表示的关联方关系客观性进行核查，并且还应针对重大交易披露的全面性及合理性进行审核，例如关联交易的属性以及种类等等，不仅如此还应针对近期关联交易所披露的数据进行关注。循环审计过程中，审计人员审计的重点应集中在该年度被审计企业的重大资产重组转让以及托管交易。不管是从关系角度来讲，还是从业务内容方面来看，此类关联交易均存在着十分繁杂的关联方关系，并且风险及规模相对较高，时间周期较长，同上市企业间的经营关系也十分紧密，这就决定着该审计工作不仅面临着极高的风险，同时推进难度也相对较大。为尽量保证审计的成功性，注册会计师必须对上市企业中以资产为代表的关联交易形式做到了熟于心，凭借个体专业的判断能力及实践经验，彻底搜集交易定价等各方面的证据，为审计工作的全面推进提供保障。

二、善于运用联合审计、分析性复核方法进行审计

复杂多变及隐蔽是上市企业关联交易的独特属性，同时上市企业关联交易也是上市企业盈余管理的重要举措，在这些因素的影响下注册会计师的工作任务进一步繁重，主要体现在审计难度的提高以及工作量增加方面，同时关联交易审计的风险性也随之强化。此种经济环境下，通过传统审计方式很难保证实际需求的满足，只有从关联交易的具体情况入手，结合匹配的审计方式，才能尽可能的规避审计风险。为保证传统审计方式的弊端，注册会计师可结合下列两种方式推进关联交易审计工作：首先，联合审计方式。或许同上市企业关联交易相关的企业有很多，此类关联机构或上市企业存在隶属关系，亦或是有着更为繁杂的关系存在，最终对审计证据的搜寻造成极大干扰，只依靠审计人员的努力很难完成。为保证关联方关系及关联交易的问题能够得到妥善处理，我们建议通过联合审计方式来开展上市企业关联交易审计工作。所谓联合审计指的是在充分识别了上市企业关联方关系及详细交易情况以及审查的前提下，审计人员将协助邀请反馈给审计对象的管理阶层，在审计人员的引领下，同企业关联业务相关的注册会计师共同建成一个专职关联交易审计团队，负责上市企业关联交易审计活动的全面推进，比如审计证据的搜寻、关联方关系的明确等等。

联合审计方式应用的重点在于：出自双方的注册会计师存在地位高低之分，来自审计机关的注册会计师在审计过程中占据主导地位，被审计上市企业的注册会计师则处于从属地位，负责协助主审会计师共同做好关联交易审计的有效执行。关联交易审计的每一环节都有双方协同完成，不仅能够有效环节审计人员繁重的工作压力，主审注册会计师可对有审查需求的关联交易进行确定，而后被审计企业的注册会计师为主审人员提供所需的资料，进而优化审计的有效性；从另一角度而言，相对审计人员凭借个人努力*取得的资料来讲，通过这种渠道取得的资料不管是在客观性还是详细性上来讲都有着极大的优势，使审计工作者能够更好的察觉问题，为审计质量提供了保障，同时检查风险也得到了有效的控制。其次，分析性复核方式。审计过程中舞弊问题得有效识别通过分析性复核方式获得了极大的便利。通过分析性复核方式推动审计工作的实施，能够对潜在于关联交易过程中的舞弊问题做到及时发现。上市企业关联交易舞弊行为相对单一，普遍来讲通过财务报表中不同数据间的关联就能很好的察觉其不合理之处。绝大部分上市企业的关联交易舞弊行为大都集中在某个会计活动中，然而对同其关联相对紧密的报表数据却并未关注。分析性检查程序指的是通过以回归分析为代表的多种方式全面探索不同财务数据间的相互关联，旨在寻找财务报表的波动同预期变化间的差异亦或是对财务报表涉及关联关系的合理与否进行判断。通过此种程序能够更好的发现关联数据间的不正常关系，审计人员以此种“不正常关系”为切入点，一般都能够寻找到关联交易舞弊的蛛丝马迹，进而有效控制，最终实现了审计风险的妥善控制。

上市公司关联方交易审计风险思考

摘要： 在进行风险评估的时候，正确地鉴别和分析关联方关系，找出关联交易中的重大错报事项，已成为审计实务中的一个重要环节。文章借鉴国内外关联交易审计风险研究成果，分析了关联交易在审计过程中可能存在的问题及其原因，并为有效地防范和控制关联交易审计核算风险提出适当的对策建议，减小注册会计师实施审计程序时遇到风险的可能性，进一步提升审计质量。

关键词： 关联方；关联方交易；审计风险

一、研究背景

上市公司随着我国市场经济的发展迅速增多，上市公司的审计也愈发重要。同时，随着市场经济发展的速度日益加快，企业间的业务往来不断增加。关联方交易作为一种与众不同的交易手段，有利也有弊。一方面，关联方相互了解，可以有效地节省交易过程中的成本，提升企业运营效率，为公司带来规模效益；另一方面，上市公司会受到利己动机的诱导，在与关联方进行关联交易的过程中，做出操纵盈余、美化报表等舞弊行为来谋取自身利益的最大化。

在这种环境下，关联交易越发复杂、隐蔽，非公允关联交易审计变得更难。通过研究关联方之间的关系和关联方交易的审计风险，可以优化关联方及关联方交易的监督约束制度，对上市公司有一定的约束作用，使得上市公司的关联交易和信息披露符合相关的规章制度，保障财务信息质量，确保中小股东的切身利益，让注册会计师重视关联交易。会计人员关注与关联交易相关的审计风险，提高审计质量，降低审计失败的可能性，促进上市公司业绩的稳定发展。

二、关联方交易审计过程中的风险分析

我国的企业会计准则认为，只要是关联方彼此出现了资源、服务或义务重新分配的情况，而不论款项是否完成了收付，都确认为关联交易。关联方交易审计风险就是审计人员对关联方之间发生的经济行为进行审计时出现的误判风险。

（一）审计机构方面的原因。

1.关联交易审计程序和方法执行不当。近年来，上市公司的违规关联交易随着我国证券市场的发展不断增加。虽然《审计准则》强调各方关注关联交易的审计风险，却并没有推出针对这类交易在实践中的审计方法。审计时即使注册会计师出具的审计意见不正确，只要是按照准则实施了不可或缺的审计程序，他们就不需要承担责任或损失，这就导致注册会计师在审计过程中只关注形式。

审计业务有限的资源和时间导致审计资源的配置不合理，在审计业务的配置中，为了节约成本，审计资源经常被更新使用。这些新的审计人员没有接触到实践，在关联交易的审计程序和方法方面没有太多的经验。他们在程序执行中通常是按时进行的，很少主动去挖掘当事人之间隐藏的关系或交易。对于审计方法的运用也是刻板地照做，根本无法取得相关审计证据。显然，关联交易的识别方法很多，但从本质上讲，关联交易的隐蔽性是很难被发现的，从而导致审计风险。

2.外部审计证据获取不足。执行审计程序时，注册会计师主要利用审计证据来判断公司是否存在不法行为。因为关联交易很复杂，注册会计师要有足够的审计证据才能识别违规行为。管理层参与的关联交易很可能用复杂的交易手段和技术合作来隐藏，从而表现出不相关的表象，致使内部审计证据不足。加上上市公司不配合，注册会计师只有通过上市公司的公司持股情况、股东关系来确定关联关系，外部审计证据可以比公司内部提供的审计证据更真实地体现公司交易情况。关联交易定价是否公平性一直很难判断，注会师获取的相关的内部审计证据，在数量和质量上会有缺陷，也存在数量不足和质量低劣。因此，注册会计师将采取中立的态度来解决这些问题。注册会计师有必要核实内部审计证据的真实性。

（二）被审计单位方面的原因。

1.关联方交易信息披露不充分。上市公司在披露关联交易中经常存在未能及时披露或忘记披露关联方交易、故意隐瞒关联信息、否认关联方关系等问题。注册会计师经常厌倦处理关联交易的审计程序，出现本末倒置的情况。在执行审计程序时，注册会计师未能发现被审计企业进行了关联交易，就不会去验证披露的关联交易信息是否真实，会主观上认为上市公司披露的信息不存在问题。而事实上，上市公司经常出现关联交易信息披露违规的情况，而且关联交易中也经常出现欺诈行为。注会师没能注意这种情况，从而大大增加了审计风险。

2.上市公司治理结构缺陷。上市公司关于公司治理的结构存在多方面的不足，重点显示在股权结构不合理、人员结构不合理、激励机制不健全三个方面。由于我国许多的上市公司是由原国有企业变化来的，所以在股权结构上相对比较集中，存在一股独大，大股东绝对控制的局面引起公司治理失去平衡。上市公司需要在股东大会上对重大决策进行表决，高度集权会引起一方拥有绝对的支配地位。这样会损害中小股东的利益，出现更多不公平的关联交易。在上市公司中，我们经常看到重要的核心职位是大股东或与大股东存有亲密关系的家庭成员持有的，这方便了上市公司管理层进行违规的关联交易，相互打掩护，串通一气，由此致使会计师事务所难以取得真实的审计证据，增加了关联方交易的审计难度。

（三）监管机构方面的原因。

1.关联方违规交易处罚成本较低。同时，由于违法代价小，人们不重视违法行为。因此，注册会计师在进行审计时往往未能充分识别关联交易和一般交易。他们的审计程序和方法要么过于简单，要么过于形式化，这一定程度上增加了整个审计过程中的风险。另一方面，我国对关联交易中的定价没有做出明确的规定。而关联交易通常采用低买入、高卖出或高买入、低卖出这种不公平的交易。

2.监管不到位。由于我国关于关联交易审计的相关法律法规还不完善，同时违规的代价也相对较小。一方面，虽然相关行业关联交易审计的描述性法律法规数量很多，但由于上市公司涉及的行业各有不同，其出现的关联方交易舞弊形式也大有不同，实际操作的标准也很少。有关上市公司关联交易审计的法律没有规定注会师在特定行业的审计过程中所采用的审计程序和方法，也没有对特定交易的审计实务进行相应的指导。导致我国监管时没有一定的标准，监管不到位。

三、相关政策建议

（一）对被审计单位的政策建议。应该构建合理的股权结构，明确董事会、监事会和各部门经理的职权，遵循不相容职位分离的原则，遵循岗位不相容分离的原则，充分保障企业内部授权审批审计制度，确保各部门各司其职，相互制衡，集体投票决定公司重大决策或重大交易。完善公司内部审计部门的职责，充分分析和评估审计问题，充分发挥公司内部审计部门在财务报告中的监管作用，确保审计质量，控制风险，及时发现不足和隐藏风险，并及时采取措施提高审计质量。

（二）对审计机构的建议。注册会计师应当熟悉关联交易的性质和特点，深入了解被审计企业的内部情况，运用业务能力分析可能存在的欺诈性关联交易方式。必须利用分析程序来进行关联交易审计，通过对上市公司有关信息的细致分析，使审计人员能够识别出上市公司潜在的舞弊问题。在审计过程中，要特别注意应付账款和应收账款、营业收入、营业利润等有关数据发生的变化幅度，保持职业的谨慎怀疑态度，发现上市公司蓄意隐瞒的金融欺诈行为。

除正常的审计程序外，对于特别的审计项目（如关联交易）还应执行其他程序，如扩展审计程序，即执行更大范围的审计程序，扩展原先的时间范围和空间范围，来达到原定的审计目标。提高审计人员的素质，一方面，要提高审计从业人员的职业道德素养。在办公室教育注册会计师，形成积极的企业氛围；建立审计人员的个人信用档案，定期归档公示注册会计师的诚信记录，使审计人员进行审计时，能在自己违规所得利益与为此自己承担的风险中做出最正确的选择。另一方面，要提高审计人员的审计技术。经济业务因金融经济的发展变得更加复杂，审计人员也需要学习随着时代进步的技术方法。事务所可以为审计人员创造良好的学习条件和学习平台，建立培训制度体系，提高审计人员的审计能力。

（三）对监管机构的建议。完善审计准则中相关的关联方交易制度，健全关联方交易披露体系，要求各种类型的关联交易都做出相应的披露。为完善上市公司关联交易监管处罚制度，可以要求上市公司报告关联方名单和重大关联交易情况。加强对上市公司关联交易不法行为的惩处力度，使违规成本远高于关联交易违规所得收益，限制上市公司违规关联交易，对上市公司有一定的监督和震慑效果。加强对审计行业的监督，加强对事务所审计失败的处罚，以此增加审计失败的费用，降低审计风险。

参考文献：

[1]王昱涵.关联方审计成败分析[J].财会通讯，2017(28):95-97.

[2]周浩.上市公司关联方交易信息披露质量评价研究[J].财会通讯，2014(3):87-89.

[3]刘佳.关联方交易审计风险分析[J].现代商业，2014(8):210-211.

[4]潘陈.如何进一步规范上市公司关联交易会计核算问题的思考[J].时代金融，2015(5):247-252.

[5]郭之茵.上市公司关联方关系及其交易的审计风险分析[J].东方企业文化，2015(11):286-288.

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